Reforma Tributária: Quem será contribuinte do IBS e da CBS?
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Tributação
Janssen Murayama
Ricardo Maciel
15/10/2026 15:12
A Lei Complementar nº 214/2025 (“LC nº 214/2025”) trará profundas mudanças no Sistema Tributário Nacional – em especial, a substituição de parte dos tributos atuais pelo Imposto sobre Bens e Serviços (“IBS”) e pela Contribuição Social sobre Bens e Serviços (“CBS”) –, o que naturalmente atraiu alterações com relação aos sujeitos passivos das relações tributárias.
Entre os elementos que compõem a hipótese de incidência de qualquer tributo, o critério pessoal ocupa posição sensível, na medida em que é ele que indica quem arcará com o dever de recolher a exação no polo passivo da relação jurídico-tributária. Na disciplina do IBS e da CBS, essa definição consta nos artigos 21 a 26 da LC nº 214/2025, que estabelecem, de forma expressa, quem ostenta a condição de contribuinte, quem a lei afasta dessa qualidade e em quais hipóteses terceiros respondem pelo tributo.
É importante mencionar desde logo que a responsabilidade de terceiros – especialmente das plataformas digitais e nas hipóteses de solidariedade previstas nos artigos 22 a 25 – será objeto de artigo específico, dada a extensão e a complexidade do tema.
O critério pessoal na hipótese de incidência do IBS e da CBS
Em síntese, a referida lei complementar definiu, em seu artigo 21, que são contribuintes do IBS e da CBS: (i) o fornecedor; (ii) o adquirente; (iii) o importador; ou (iv) aqueles que se enquadrem em outras hipóteses expressamente previstas na lei.
O CTN já distinguia, no artigo 121, parágrafo único, as figuras do contribuinte e do responsável tributário [1].
A LC 214/2025, por sua vez, não pretendeu romper essa dogmática, mas apenas adaptá-la ao novo modelo criado pela Reforma Tributária, elegendo tais contribuintes como um dos núcleos da sujeição passiva, com o intuito de ampliar a conformidade fiscal e a arrecadação da Administração Tributária (YAMAMOTO, 2025) [2].
O fornecedor
A definição do conceito de fornecedor encontra-se no inciso III do artigo 3º da LC 214/2025 e compreende a pessoa física ou jurídica que, sendo residente ou domiciliada no País ou no exterior: (a) entrega ou disponibiliza bem material; (b) institui, transfere, cede, concede, licencia ou disponibiliza bem imaterial, inclusive direitos; e (c) presta ou disponibiliza serviços.
Nos termos do artigo 21, inciso I, da LC 214/2025, é contribuinte o fornecedor que realiza operações (a) no desenvolvimento de atividade econômica; (b) de modo habitual ou em volume que caracterize atividade econômica; ou (c) de forma profissional, ainda que não regulamentada. A redação afasta a habitualidade como condição única, bastando o volume ou o exercício profissional, ainda que informal, para caracterizar o sujeito passivo.
Os demais contribuintes
O artigo 21 também alargou o círculo de contribuintes para (i) o adquirente de bem apreendido ou abandonado, em licitação promovida pelo poder público, ou arrematado em leilão judicial, (ii) o importador e (iii) aqueles que se enquadrem em outras hipóteses expressamente previstas na lei – ainda que não exerçam, em tese, atividade econômica organizada.
Com relação ao adquirente, o legislador optou por eleger como contribuinte a pessoa mais próxima da capacidade contributiva revelada na operação para as importações e leilões judiciais, desde a primeira versão do PLP nº 68/2024 encaminhada pelo Poder Executivo, tendo sido preservada, em essência, durante a tramitação legislativa [3].
Relativamente aos contribuintes previstos em outras partes da lei, pode-se destacar, a título de exemplo: aqueles que exerçam operações com bens imóveis (locação, cessão onerosa e arrendamento, ou alienação ou cessão de direitos de bem imóvel), desde que cumpram determinados requisitos (vide artigos 251, §1º e incisos I a III, e 263, incisos I a VI); os agentes envolvidos nas operações de combustíveis, submetidos a regime específico (artigo 176, incisos I a VII, e §1º), dentre outros.
Quem não é contribuinte
O artigo 26 afasta da condição de contribuinte entidades sem personalidade jurídica (condomínio edilício, consórcio, sociedade em conta de participação), o nanoempreendedor, o produtor rural, o transportador autônomo de carga, entidades de autogestão em saúde, fundos de pensão fechados e, com condições específicas, fundos de investimento imobiliário [4].
Para a maior parte desses agentes, a lei prevê a faculdade de optar pelo regime regular (§1º), de modo que, nesses casos, a exclusão não é absoluta e imediata, mas uma presunção afastável pelo próprio interessado – o que demonstrou que o legislador pretendeu buscar o equilíbrio entre a simplicidade para pequenos agentes e a neutralidade da não cumulatividade [5].
Conclusão
A leitura conjunta dos artigos 21 e 26 revela que o legislador pretendeu ampliar a sujeição passiva do IBS e da CBS, aproximando-se da tendência internacional de tributar quem exerce atividade econômica relevante para o mercado, independentemente da roupagem jurídica adotada.
Desta forma, o novo modelo preserva a distinção tradicional entre contribuinte e responsável tributário prevista no CTN, ao mesmo tempo em que a adapta às particularidades de um sistema de tributação ampla do consumo de bens e serviços.
Notas:
[1] Artigo 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I – contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II – responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
[2] YAMAMOTO, Fernanda Bardichia Pilat. Análise sobre o sujeito passivo do IBS e CBS: contribuintes, responsáveis tributários e a situação das plataformas digitais. Revista da Procuradoria Geral do Estado de São Paulo, São Paulo, v. 102, p. 96-152, 2025, p. 147-148.
[3] O artigo 22, caput, do PLP nº 68/2024, na versão original do Poder Executivo, já atribuía ao adquirente em licitação promovida pelo poder público ou em hasta pública a condição de contribuinte; o Substitutivo aprovado pela Câmara dos Deputados manteve a essência da regra, hoje correspondente ao artigo 21, II, da LC nº 214/2025, com a atualização terminológica para “leilão judicial”. Disponível aqui. Acesso em: 02.08.2026.
[4] A responsabilidade das plataformas digitais, hoje prevista no artigo 22 da LC nº 214/2025, foi objeto de emenda apresentada no Senado sob a rubrica expressa do Capítulo IV do CTN (“Sujeito Passivo”), evidenciando a preocupação do Congresso em ancorar a novidade a conceitos já sedimentados; o tema foi debatido em 13 audiências públicas realizadas na Comissão de Constituição, Justiça e Cidadania do Senado Federal do Brasil para instrução do PLP nº 68/2024. Disponível aqui. Acesso em: 02.08.2026.
[5] A redação final do artigo 26 resultou de veto parcial aos incisos V e X do caput (fundos de investimento e fundos patrimoniais), posteriormente restabelecidos, com ajustes, pela Lei Complementar nº 227/2026, que também inseriu os §§5º-A a 8º-A ao dispositivo.
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Fonte: Congresso em Foco
