Tema 1.182 do STJ: quando perder virou motivo de festa

Por Vinicius Abrantes — Consultor Jurídico

No cotidiano do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), uma cena tem se tornado comum: empresas celebrando e pedindo a aplicação do Tema 1.182 do Superior Tribunal de Justiça (STJ), como se o repetitivo lhes fosse favorável. O pano de fundo é sempre o mesmo: a tentativa de legitimar manejos contábeis fictos e circulares, sob o argumento de que a Corte Superior os teria autorizado em favor de empresas que se arvoram beneficiárias de subvenções gerais de ICMS, prática que tem produzido repercussões profundas e severas na apuração do lucro real.

O propósito deste breve trabalho é explicar por que a cena descrita acima tem algo de insólita, a ponto de produzir uma certa dissonância cognitiva em quem conhece a produção jurisprudencial do STJ e o sistema de precedentes.

Requisito contábil e arte de produzir efeito sem causa

Como se sabe, no julgamento do Tema 1.182, sob o rito dos repetitivos, o STJ fixou três teses vinculantes: (1) os benefícios de ICMS distintos do crédito presumido — isenção, redução de base, redução de alíquota, diferimento — só podem ser excluídos da base do IRPJ e da CSLL mediante os requisitos do art. 30 da Lei 12.973/2014 e do artigo 10 da LC 160/2017, não se lhes aplicando o EREsp 1.517.492/PR; (2) dispensa-se apenas a comprovação prévia do estímulo à implantação ou expansão do empreendimento, mantido o registro em reserva de lucros (artigo 195-A da Lei 6.404/1976); e (3) essa dispensa não impede o lançamento de ofício se, em fiscalização, constatar-se desvio de finalidade dos valores.

Especificamente quanto aos requisitos do artigo 30 da Lei 12.973/2014 (Tese 1), a exigência de reserva não é criação recente: já constava do Decreto-Lei 1.598/1977, sob o rótulo de reserva de capital. O que mudou, décadas depois, foi o veículo contábil. A Lei 11.638/2007, ao exigir que a subvenção transitasse pelo resultado, criou o artigo 195-A da Lei das S.A. para abrigar o registro sem inflar o dividendo obrigatório, não a exigência em si. A Lei 12.973/2014 apenas referenciou essa trava preexistente, e a LC 160/2017, equiparando benefícios de ICMS a subvenções para investimento, não a dispensou. E nem poderia, por se tratar de veículo de direito societário autônomo.

É sob esse quadro normativo que um número bastante expressivo de empresas passou a lançar mão de métodos contábeis pouco ortodoxos. Em se tratando de benefícios negativos, debita-se, a título de despesa de ICMS, um valor que a empresa nunca efetivamente desembolsou, e credita-se, em montante idêntico, uma pretensa receita de subvenção que a empresa nunca recebeu. São lançamentos espelhados que se anulam por completo no resultado do exercício, sem qualquer ingresso real de valores, mas suficientes, ao menos no papel, para constituir reserva de lucro, fazendo finta diante das exigências do multicitado artigo 30 e, de tabela, do próprio precedente do STJ. Tudo com desdobramentos seriíssimos na base tributável do IRPJ e da CSLL.

Ato contínuo, após enquadramento, brada-se aos quatro ventos que o Tema 1.182 estaria sendo “descumprido” pela Fiscalização.

A leitura que as empresas vêm fazendo da decisão do STJ é francamente desconexa; não só ante aquilo que a Corte decidiu, mas também ante aquilo que poderia ter decidido. Não é crível que, mesmo na melhor das hipóteses para os contribuintes, o STJ franqueasse a exclusão de uma receita de subvenção sem lastro em fato econômico real que, por sua vez, resulta de uma despesa igualmente fictícia. Se assim decidisse, não ensejaria apenas uma disrupção jurídica, mas uma disrupção contábil.

Por que o êxito no Tema 1.182 é fazendário?

Inicia-se com um dado elementar: os REsp 1.945.110/RS e 1.987.158/SC, que formam os paradigmas do tema, foram interpostos pela União em face de decisões de origem favoráveis aos contribuintes. A eles deu-se parcial provimento no STJ, em 2023, com devolução dos autos à origem para verificação do cumprimento dos requisitos legais. Ainda sem olhar para o conteúdo, esta é a evidência mais rasteira de que a controvérsia começou com a União questionando decisões que lhe eram desfavoráveis e terminou com a fixação de uma tese que lhe resultou favorável, o que já abre uma desconfiança inicial diante da abordagem dos contribuintes.

Indo além e olhando para o conteúdo, nota-se que o STJ reafirmou a legalidade estrita como regra, em contraste direto com julgamento no qual – este sim – a Fazenda Nacional sucumbiu seis anos antes. No EREsp 1.517.492/PR, julgado em 2017, a corte excluiu o crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL afastando a aplicação do artigo 30 da Lei 12.973/2014, sob fundamento constitucional: violação ao pacto federativo. No Tema 1.182, a lógica se inverte: a Corte reafirma a vigência plena do artigo 30 e rejeita expressamente a extensão do argumento de pacto federativo aos benefícios negativos – isenção, redução de base de cálculo, redução de alíquota, diferimento –, por não constituírem grandeza positiva ingressada no patrimônio da empresa, ao contrário do crédito presumido.

Fixa-se, assim, a Tese 1: é “impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS (…) da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei.” A ênfase recai sobre o “salvo“: a exclusão não é regra geral facultada ao contribuinte, é exceção condicionada ao cumprimento estrito do artigo 30 da Lei 12.973/2014 e do artigo 10 da LC 160/2017, o que inclui, sem exceção, o registro do valor em reserva de lucros específica. O pêndulo, que o EREsp 1.517.492/PR havia deslocado para o lado da não-incidência, no Tema 1.182 volta exatamente para o lado oposto: a tributação é a regra.

Aliás, no Tema 1.182, as empresas tentavam estender aos benefícios negativos o mesmo fundamento que amparou a exclusão do crédito presumido de ICMS no EREsp 1.517.492/PR. Se bem sucedidas nessa empreitada, teriam um êxito para chamar de seu. Teriam, mas não tiveram, porque o STJ vedou expressamente essa extensão. Decidiu-se que a construção sobre créditos presumidos não pode ser generalizada para abarcar qualquer benefício de ICMS. Créditos presumidos são grandezas positivas: ingresso financeiro real, custeado pelo Estado concedente. Benefícios negativos não o são.

Diga-se que o reconhecimento dessa distinção pelo STJ é outro motivo que salta aos olhos quanto ao triunfo da União. É que benefícios desonerativos não representam ingresso de receita nova na contabilidade da empresa; representam, quando muito, uma redução da despesa tributária que, de outro modo, seria devida. Não há dispêndio do Estado em favor do contribuinte, nem acréscimo patrimonial a computar. É esse traço técnico que afasta a equiparação ao crédito presumido. Isso precisava ser dito pelo STJ – e foi.

Vale notar que nenhum desses motivos opera isoladamente; todos correm em cadeia. A eficácia vinculante é o que transforma a afirmação da legalidade em regra de observância obrigatória por qualquer tribunal administrativo ou judicial, presente ou futuro. A ausência de quebra do pacto federativo é o que impede que a discussão resvale para o terreno constitucional. E o reconhecimento técnico do benefício negativo como mera redução de despesa é a premissa que sustenta todos os outros três fundamentos: sem ela, não haveria razão alguma para tratar isenção e crédito presumido de forma distinta.

Mas as evidências não param por aqui.

Contra os dois acórdãos paradigmas, enquanto a Fazenda Nacional manteve-se silente, associações representativas de contribuintes e partes dos processos originários opuseram oito embargos de declaração, a maior parte buscando a modulação dos efeitos da decisão, de modo que a exigência de registro em reserva de lucros só valesse a partir do julgamento do repetitivo. Ora, quem vence uma disputa dessa natureza postula modulação dos seus efeitos?

A resposta é negativa. Modular os efeitos de uma decisão vinculante significa conter sua incidência no tempo; conter a incidência no tempo significa, na prática, tentar reduzir a extensão da própria sucumbência. O pedido de modulação foi, ele mesmo, um atestado processual da sucumbência.

De todo modo, se a pergunta acima foi retórica, a resposta do STJ não o foi: todos os pedidos foram rejeitados, por unanimidade, em julgamento realizado em abril de 2024, afastando qualquer possibilidade de modulação.

A reafirmação por parte do STJ não parou em 2024. Em junho de 2026, ao julgar o EDcl no REsp 2.065.268/SC, a 2ª Turma do STJ acolheu embargos de declaração opostos pela União, com efeitos infringentes, para reformar decisão que havia dispensado indevidamente a comprovação dos requisitos de reserva de lucros. Quer isso significar que a Corte Superior segue corrigindo ativamente as leituras distorcidas do precedente por ela fixado.

realidade concreta das autuações recentes sob farol do Tema 1.182

Soma-se a isso um dado empírico: o modo como a própria Receita Federal tem construído suas autuações sob a Lei 12.973/2014. A leitura atenta das lavraturas mais recentes revela que a maioria das acusações fiscais não mais problematiza a caracterização de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento, ao contrário do que acontecia no passado. Quando muito, os fiscais apenas delibam o ponto, investindo energia em dois outros aspectos: a ausência de acréscimo patrimonial real e a falta de constituição válida da reserva de lucros. Leia-se: requisitos contábeis do art. 30 da Lei 12.973/2014.

A mudança de eixo obedece a uma sequência lógica. Benefícios concedidos de forma geral e objetiva não geram receita para a empresa, apenas reduzem o preço ao consumidor final. Logo, nada existe, de fato, para ser lançado contabilmente, e a soma zero das autuações recentes é a prova empírica dessa ausência. Sem receita real, não há parcela de lucro líquido apta a compor a reserva de incentivos fiscais e, sem reserva validamente constituída, a discussão sobre estímulo à implantação ou expansão do empreendimento perde objeto: não há valores a rastrear. Por isso, a fiscalização deixou de dar protagonismo à ausência de estímulo e passou a mirar o elo anterior da cadeia, que é o centro de gravidade em torno do qual a maioria das autuações recentes orbita.

Não se trata aqui de um supérfluo, porque a exigência de demonstração de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento é o único ponto do Tema 1.182 que, por força da Tese 2, poderia ser lido como “benéfico” aos contribuintes (mas ainda assim deve ser combinado com a Tese 3). Se existe controvérsia sobre quem ganhou ou quem perdeu, essa controvérsia está na integração entre as Teses 2 e 3, não no alcance da Tese 1. Dado que este não é o objeto central das autuações mais recentes, ancoradas na Tese 1, a discussão que se estabelece a partir das Teses 2 e 3 é francamente inócua.

Ganha então espaço o debate acerca da efetiva concessão do benefício fiscal pelos entes subnacionais, escrutínio que tem nos livros contábeis das empresas sua principal bússola. Ao que se nota, as objeções formuladas pela fiscalização, postas nestes termos, vêm se mostrando incontornáveis para as entidades que se dizem beneficiárias de subvenções gerais de ICMS. E a razão é óbvia: ditos benefícios gerais não as aproveitam verdadeiramente, motivo pelo qual não estão tais empresas autorizadas a erodir a base do IRPJ e da CSLL como vêm fazendo de forma sistemática, sob a correta censura da Receita Federal.

Acórdão 1102.002.029 do Carf

É seguro dizer que, ultimamente, o Carf passou a olhar com muito mais critério para tais autuações e vem, de forma gradativa, aplicando a leitura correta do Tema 1.182. Há precedentes relevantes e dignos de análise, mas, em vista do recorte específico que faz o presente artigo, um desses julgados recentes merece destaque.

Em acórdão de abril de 2026, a 2ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da 1ª Seção prolatou o acórdão 1102-002.029 sob voto vencedor redigido pelo Conselheiro Fernando Beltcher da Silva, presidente da turma. Entre outros predicados, o acórdão prima por captar e registar o “zeitgeist”, consistente na tentativa das empresas de criar uma realidade paralela de êxito no STJ, como se o Tema 1.182 lhes aproveitasse em relação às exigências contábeis.

O voto vencedor ilustra a estratégia de colar na Administração Tributária a pecha de descumpridora de precedente vinculante do STJ: “no curso dos debates travados em sessões de julgamento (…) ouviu-se, reiteradamente, que decisões administrativas desfavoráveis aos interesses dos contribuintes acabariam por ‘esvaziar’ o Tema 1.182.” Mas a resposta do Colegiado foi direta: “Não se está a afastar a aplicação da tese firmada no Tema 1.182. Pelo contrário: é exatamente nos contornos definidos pelo Superior Tribunal de Justiça que se ampara o presente voto.”

Dando cores vivas à cena que abre este artigo, o acórdão 1102-002.029 não apenas flagra a tática de inversão narrativa como também oferece uma resposta necessária a empresas que, enroladas sob o manto do Tema 1.182, ensaiam tomar para si um êxito que é substancialmente da Fazenda Nacional. O STJ não lhes oportunizou ficções contábeis de lastro duvidoso. Mais: a fiscalização e o Carf estão em linha com o precedente vinculante do STJ, e não o descumprindo, como surpreendentemente alegam as empresas autuadas.

Conclusão

O Tema 1.182 nasceu de recursos da Fazenda Nacional. Resistiu a oito embargos de declaração dos particulares, cujo próprio pedido de modulação já denuncia a extensão da derrota. Segue sendo reafirmado pelo STJ. E começa a ser aplicado pelo Carf, sob o olhar vigilante de conselheiros técnicos e atentos ao sistema de precedentes.

São vários os fatos e evidências que atestam o êxito fazendário no Tema 1.182 – alguns já arrolados neste trabalho. Mas a prova mais eloquente não está em nenhum deles, mas na própria ficção contábil a que os contribuintes precisam recorrer para fazer número de quem cumpre a decisão do STJ. Se o Tema 1.182 realmente lhes fosse favorável, como dizem ser, não haveria necessidade de inventar receita e despesa fictas apenas para simular, no papel, o que a lei exige que exista de fato.

O apelo à ficção não é atitude de quem venceu. Antes disso, é gesto típico de quem perdeu e se vê na contingência de fabricar uma miragem contábil. Não há outro nome. Chamar isso de vitória não é leitura equivocada do precedente. É tentativa de reescrevê-lo.

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Fonte: Consultor Jurídico